文/殷嘉宜

近年来，互联网科技飞速发展，在为人们的生活提供便利的同时，也极大地丰富了娱乐方式，互联网游戏正是其中的典型代表。作为新经济热点，互联网游戏领域尚未形成较为详细的收入确认规定，互联网游戏企业应当如何合理应用新收入准则来确认收入，仍是值得深入研究的问题。基于此，本文对互联网游戏企业的运营模式、收入模式进行分析，针对其中存在的问题，提出相应建议，以期为新收入准则在实务中的运用提供参考。

互联网技术的飞速发展使得互联网游戏这一新兴力量迅速在娱乐市场崛起。随着5G技术的不断普及应用，游戏市场的发展空间进一步扩大。在互联网游戏发展过程中，新的消费模式应运而生，如虚拟道具、虚拟货币等方面的消费。由于这些新型消费模式与传统销售方式存在较大差异，互联网游戏企业在处理收入会计工作时难免面临挑战。更重要的是，旧收入准则并没有对互联网游戏企业的某些特殊业务提出详细的规定，进而导致此类企业的会计工作具有较大的自主性，高估、低估相关业务收入的情况时有发生，财务舞弊的风险明显提升。为避免此类问题重演，新收入准则统一了互联网游戏企业收入确认的步骤，并针对收入确认、计量方法等工作提供了更明确的指导意见。本文围绕互联网游戏企业的运营模式与收入模式这两个角度展开分析，同时结合新收入准则中收入确认“五步法”模型，就互联网游戏企业如何更好地运用新收入准则进行收入确认这一问题提出相应建议。

新收入准则遵循资产负债观，将交易价格分摊至各项履约义务中，以“控制权转移”时点为收入确认时点，在客户获得商品控制权或者企业履行了合同义务时视为完成交易并确认收入。新准则采用“五步法”收入确认模型，即将收入的确认与计量分为五个步骤进行：识别合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分配给各单项履约义务、确认收入。

由于兼顾游戏开发和游戏运营业务难度较高，且很多互联网企业并不具备足够的经济或技术实力，当前，互联网游戏市场上的主体主要可分为游戏公司、游戏平台公司与第三方游戏运营商三类。下文主要就这三类主体，简析我国互联网游戏行业的三种主流运营模式。

（一）自主运营模式

采用自主运营模式的公司，主营业务是自主开发游戏或者代理其他公司的游戏，并且具备在游戏平台独立运营游戏的实力。玩家可以直接在游戏官网注册和登录账号，并通过支付平台进行充值。通常，玩家在第一次登入时，需要阅读并勾选“服务条款”才可以进入游戏，勾选后，即可认为双方的合同正式订立。在此类合同中，游戏公司的履约义务通常为提供游戏服务以及相关道具。在自主运营模式下，此类游戏公司大多采用“先递延，后确认”的模型。首先，玩家在游戏平台中购买虚拟货币进行充值，游戏公司将获得的金额全部确认为递延收益。其次，在玩家使用虚拟货币购买虚拟道具之后，游戏公司将根据道具性质采用不同的方式确认收入：若玩家使用的道具可以一次性使用完毕，则游戏公司需要在某一时点履行义务，玩家使用游戏公司提供的道具后，视为游戏公司完成履约义务，可以确认收入；
若玩家使用的道具不可以一次性使用完毕，而是在使用后一段时间内持续发挥作用，则游戏公司需要在某一时段内持续、均等地履行义务，直至约定时段计时结束后方可确认收入；
对于无法辨别道具性质的，游戏公司可以按照玩家的预期游戏生命统一确认收入。

（二）授权运营模式

在该模式下，游戏公司选择将自主研发的游戏授权给运营商运营，并与运营商签订合同、收取一定的授权费用。在后续运营期间，运营商需要根据合同约定的比例支付游戏公司收入分成款；
游戏公司将游戏授权给运营商，并将游戏控制权转移到运营商后，即可确认授权费用收入；
游戏公司须履约义务为运营商提供后续服务，履约义务完成的时点应根据运营商运营收入确认的时点来确定，待运营商确认收入后，游戏公司便可根据合同约定比例确定分成收入。

（三）联合运营模式

在联合运营模式下，游戏公司负责游戏内容运营，游戏平台公司负责游戏体制运营。在此模式下，玩家需要先在游戏平台公司的充值系统中进行充值，才能回到游戏购买道具。目前，联合运营模式是国内互联网游戏行业最主流的运营模式。采用联合运营模式的游戏公司普遍采用净额法进行收入确认。合作双方达成合作意向并签订合同、规定分成方式，游戏公司可以在每月月末获取游戏平台公司提供的结算单。确认分成收入后，收入确认的流程与自主运营模式相同，即遵循“先递延，后确认”的模型规定。

（一）计时收费式收入确认

计时收费是根据玩家的游戏在线时长进行收费的模式，主要分为点卡收费和固定时长收费两种模式。其中，点卡收费模式要求玩家先购买游戏点卡，凭点卡登入游戏，根据在线时间消耗游戏点数（虚拟货币）。固定时长收费模式通常以月、季、年为计时单位，玩家可以从游戏公司选购月卡、季卡、年卡，并在对应时段内获得游戏体验。在点卡收费模式下，当玩家进入游戏后，点卡便被激活。由于游戏公司在玩家购买点卡时将相应的收入确认为递延收益，在每个月末，游戏公司需要统计玩家本月的登录情况及在线总时长，并根据消耗时长比例来确认本月收入；
在固定时长收费模式下，玩家支付完成后计时卡即刻生效，游戏公司只需要将收取金额分摊至各月，并在月末确认本月收入即可。

（二）虚拟道具和虚拟货币收入确认

虚拟货币收入是玩家充值游戏币时产生的收入，虚拟道具收入则是玩家使用虚拟货币购买虚拟道具时产生的收入。前者无法在玩家充值的同时确认收入，游戏公司只能在玩家购买道具后根据道具的性质采取相应的收入确认方式。此外，部分玩家充值虚拟货币后并不会立刻购买道具，而是一直保存在玩家账户中，此时就形成了虚拟货币沉淀。如果形成的沉淀金额较小，那么其基本不会对游戏公司的财务报表造成较大影响，根据会计信息重要性原则，游戏公司可以不确认这部分收入。但随着虚拟货币沉淀的增多，为了避免对财务报表造成更大影响，游戏公司应根据真实性原则，及时对已履行义务部分的收入进行确认。

（三）其他收入确认

互联网游戏企业的其他收入一般为广告收入、游戏赛事直播收入等。其中，广告收入是最主要的收入。此外，近几年随着电竞赛事的兴起，不少互联网游戏企业通过直播赛事的方式获得了收入，或者通过开发赛事周边产品获得了额外收入。需要注意的是，互联网游戏企业拓展广告服务业务的最终目的大多是：在游戏过程中刺激玩家产生获得更高游戏体验的需求，或者以完整观看赞助广告为交换，为玩家提供免费的道具和特权体验。在这种情况下，游戏公司应当以玩家点击观看广告的次数为依据来确定履约进度，进而确认收入。

基于上述研究，本文就互联网游戏企业收入确认中存在的问题和难点，提出如下建议。（1）为缩减舞弊空间、减少舞弊行为，相关部门除了要提高互联网游戏企业信息披露的详细程度外，还应尽快建立细化的行业标准，统一收入确认模式，明确不同模式的限定范围，以规范会计的估计行为。（2）为提高收入确认的准确性、合理性，互联网游戏企业必须全面优化会计估计的内部环境。首先，升级信息处理系统，对历史数据、玩家习惯、充值行为等进行全面监测与深入分析，从而提高信息处理的精度与效率；
其次，设置系统访问权限、程序开发等相关控制机制，确保数据信息的安全性，同步建立数据处理、虚拟道具分类等相关应用机制，尽可能减少人为判断操作，以确保会计估计信息系统内部控制的有效性。（3）考虑到沉淀收入的特殊性，互联网游戏企业可以参考同类游戏的历史数据，合理预估玩家的生命上限和履约时段，并提前在相关时段内分摊收入，或者及时确认沉淀收入，使其尽可能与现实情况相一致，从而避免玩家提前退出而造成更大损失。

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