张璐

(山东师范大学商学院 山东济南 250300)

近年来，随着新发展理念的提出与“双碳”目标的持续推进，企业环境责任承担情况愈发成为社会各界关注的热点。环境会计是一门计量企业在生产过程中产生污染、污染治理、环境开发等环保相关行为的投入情况并对其进行综合评价与报告的学科。环境会计信息披露程度不仅显示企业环境责任承担情况，也彰显企业的绿色经营理念。

碳排放权交易制度是达成“双碳”目标的重要政策工具，是指企业之间就碳排放额度进行交易，当企业通过技术创新、节能减排等方式将碳排放量降低至排放限额之内时，便可通过碳交易所向碳排放量超出排放限额的企业出售碳排放额度获利。该政策的实施有助于激励企业进行绿色创新，从而起到促进经济高质量发展、达成“双碳”目标的作用。

2.1 环境业绩与治理披露程度

本文对2016—2020年深交所、上交所A股上市公司环境业绩与治理披露程度进行调查，得到以下调查结果。

2016—2020年上市公司对环境治理的披露程度处于上升趋势，定性与定量披露企业占比均实现增长，说明其环保意识逐年加强。但整体来看废气、废水、粉尘与烟尘、固体废弃物、噪声、光污染、辐射类污染物治理情况披露占比偏低，一方面说明企业仍未对环境会计信息披露引起足够重视；
另一方面也反映出企业可能存在污染治理情况不佳的现象。其中钢铁、发电、石化、造纸、有色金属等污染排放量较大行业的企业相比其他企业环境信息披露更为充分，说明企业对环境会计的重视程度在行业间存在差异性[1]，重污染行业更加重视环境会计信息披露，其他行业披露意识相对不强。

同时企业环境业绩缺少定量披露，对几类污染治理情况的定量披露占比未超过15%。定量披露对企业环境会计要求更高，需要专业人员对企业各项污染排放量进行监控与统计，定量披露能够有力彰显企业环保责任的重视态度，目前定量披露匮乏的情况反映了企业环保意识与环境会计信息披露规范性有待加强。

从污染物分类来看，企业对废气、废水等传统具象污染物治理情况披露意识更强，对于噪声、光污染、辐射等新兴抽象污染物治理情况披露意识淡薄，反映了企业环境信息披露全面性不足。

2.2 环境信息披露载体

本文对2016—2020年沪深两交易所上市公司环境信息披露载体情况进行了调查，调查结果如下。

大部分进行环境信息披露的上市公司选择只在年报中进行披露，采用年报与社会责任报告双报告披露的企业数量由20%增长至24%，增长幅度较小且占比与通过社会责任报告的企业占比趋向一致，说明大部分通过社会责任报告进行环境会计信息披露的企业在年报中也进行了环境会计信息披露。采用社会责任报告进行环境信息披露的企业占比较小且呈稳定态势，反映了企业在社会责任报告披露方面仍存在较大的上升空间。

单独发布环境报告进行环境会计信息披露的企业占比在1%左右，占比极低且未呈现增长态势。环境报告需要专业的环境会计从业人员编制，发布环境报告的企业占比极低，这不仅说明企业环保意识有待提高，而且进一步印证了当前我国环境会计人才短缺的现状。

3.1 环境会计信息披露重视程度不足

受传统商业观念影响，当前不少企业仍习惯将财务情况作为会计信息披露工作的重点，将环境责任履行情况作为可有可无的披露对象，对环境会计信息披露引起重视，导致目前大部分已披露的环境会计信息是企业在有关部门的强制要求下披露的而非企业自愿披露的。究其原因，首先是现阶段大部分企业仍将谋求自身利益最大化作为经营重点，在社会责任方面意识淡薄，缺少环保理念，甚至有的企业以牺牲环境为代价谋取经济利益[2]，这些都是与新发展理念相悖的落后经营观念；
其次是企业提高环境会计信息披露质量需要招募环境会计专业人才，将不可避免地提高经营成本，导致企业本着降低成本的原则放弃提高环境会计信息披露质量。

3.2 环境会计信息披露规范性不强

调查显示，当前我国金融机构指定的环境会计信息披露标准众多[3]，并没有统一的指标体系，导致企业最终所披露的环境会计信息口径差异较大。从会计信息披露载体来看，大部分企业选择在年报中披露环境会计信息，部分企业采用年报与社会责任报告双重披露的方式，极少部分企业发布单独的环境报告，披露载体参差不齐且随意性强，信息分布分散，不易于会计信息使用者集中掌握企业所有的环境会计信息。

3.3 环境会计信息披露内容不全面

在企业披露的环境会计信息中，文字性描述占比较大，具体数据的展示较少，企业更倾向于对环境会计信息进行定性披露而非定量披露，披露内容不全面、不严谨、不科学。企业对环境会计信息进行定量描述需支出更多成本，对生产过程中产生的污染物进行全程监控并聘请专业人员进行测量与统计，因此大部分企业不愿对环境会计信息进行更为精密严谨的定量披露。与此同时企业更加注重对具象传统污染物如废水、废气等的披露，而忽视了对抽象新兴污染物如光污染、辐射、噪声等的披露，披露存在内容不足、不全面的问题。

3.4 披露缺乏理论依据与专业指导

环境会计作为一门新兴学科，其会计计量、核算对象、评价体系、报告标准等相关制度规定并不完善，亟待专业人员制定规范的体系，这也导致企业现阶段难以在实际生产经营中运用环境会计理论、通过制定详细规范的环境报告来提高环境信息披露质量。同时，目前大部分企业缺乏环境会计相关人才、传统财务会计并不能胜任环境会计的工作，而当下的会计培养体系中对环境会计的培养体制并不完善，不能为企业提供充足的环境会计人才，从而导致企业难以提高环境会计信息披露质量。

4.1 维持企业碳排放权交易市场良好声誉

在碳排放权交易制度下，部分企业通过加大绿色创新投入来实现减少碳排放量，短时间内进行低碳技术创新将使其免于长时间在碳市场购买碳配额，从而在成本上实现部分抵消。而且当企业碳配额盈余时可向碳配额亏损企业出售碳配额盈利，从而弥补短期技术创新的支出。对于碳配额盈余的企业来说，一旦在碳交易中与某些客户建立了长期交易关系，碳交易盈利将成为其持续稳定的收入，有利于企业经营；
对于碳配额亏损的企业来说，与碳配额盈余企业建立长期交易关系有利于其在交易中获得优惠待遇。通过技术创新实现碳配额盈余的企业为与碳配额亏损企业建立长期稳定的交易关系，更倾向于在碳排放权交易市场营造良好的声誉。碳交易相关政策指出，未按时足额清缴碳排放配额的参与碳交易单位将被处以罚款，拒不改正的将核减其下一年度碳排放配额。当企业未完成履约任务时，其建立的长期交易关系将受损。企业进行全面的环境会计信息披露有利于其在碳交易市场营造良好的声誉，通过展示企业履约进度、碳排放量等打消客户对其是否能够完成履约任务的顾虑，从而更好地巩固长期交易关系。

4.2 塑造企业合法性形象

碳排放权交易政策的推出进一步反映了国家敦促企业实现绿色发展的倾向，从法律和道德层面上对企业承担环保责任施压。企业为向外部利益相关者传递自身经营合乎环保方面法律规范的信号，打消债权人对企业因环保问题无力偿还负债的顾虑，倾向于将环境会计信息进行更为详细全面的披露。同时，在环保压力日渐增加的商业氛围中，企业若仍在环境会计信息披露方面装聋作哑，无疑向外部利益相关者释放了其在环保方面不作为或环保责任履行存在违规情况的信号，树立了不佳的企业环保形象，从而减少了利益相关者的支持[4]。此外，近年来社会各界越发看重企业社会责任形象，环保业绩作为衡量企业履行社会责任的重要指标，对其树立良好社会形象的具有重要作用。进行详细全面的环境会计信息披露有利于为企业树立良好的环保形象，从而增加外部投资者对企业的好感，使企业获得更多的融资机会。

4.3 促进企业迎合政策倾向

碳排放权交易政策的出台进一步反映了国家实现“碳达峰、碳中和”目标的决心，传递了发展低碳环保经济的政策理念，在这种理念影响下，企业为树立更加良好的形象，将更有动力提高环境会计信息披露质量。国企作为国内众多企业的标杆，社会与政府对其社会责任履行要求更为严格，且由于国企多数管理层与政府存在政治关联，因而国企将更为积极主动地披露环境治理情况和环保投入，以展示其拥护政府环境政策的合法形象[5]。此外，不同于非国有企业管理层受商业领域的晋升激励，国有企业管理层在政治晋升方面更受激励，基于晋升激励动机国企会更加积极地进行环境会计信息披露[6]。而非国有企业相比国企虽与政府关联较少，但其因希望通过向政府示好来获取政策支持与经济补贴，也会迎合政府鼓励企业环保的政策倾向更大力度地进行环境会计信息披露。

4.4 加大环境规制力度

环境规制是指由于履行环保责任经济性较弱导致企业不愿主动履行环保义务，因此政府出台相关政策与措施对企业经营行为进行调节，迫使其履行环保义务或给予企业相应补贴，使其自愿履行环保义务。碳排放交易权政策的出台向地方政府传递了进一步督促企业履行环保责任的信号，加大了地方环境规制力度，通过出台更多规章制度加大了企业环保压力。政府为考察企业对环保法律规范的遵守情况，将要求企业更大程度地披露环境会计信息。此外，随着环境规制强度的加大，政府将出台更多环境优惠政策激励企业通过绿色创新、节能减排获得设备更新的经济补贴等优惠，企业环保业绩依托环境会计进行信息披露，因此企业更有动力通过加大环境会计信息披露力度获得补贴。

4.5 提高了企业污染治理水平

企业参与碳排放权交易后，为降低购买碳配额费用、获得出售碳配额盈利将会进行绿色技术创新从而降低碳排放量。由于企业投入更多资本进行绿色技术创新，其在污染治理、节能减排方面将取得更佳业绩，此时进行环境会计信息披露更能向外界展示企业积极履行环保责任的正面形象，激励企业更乐于进行环境会计信息披露。

综上所述，碳排放权交易制度的出台对环境会计发展有重大影响，通过碳交易市场、组织合法性、迎合政府倾向、环境规制、提高污染治理水平等对环境会计信息披露产生积极影响，能够有效提高企业环境会计信息披露的范围与质量。

5.1 完善环境会计信息披露标准

从当前上市公司环境会计信息披露状况来看，披露载体与披露内容存在较大差异。政府有关部门应完善环境会计信息内容披露标准，对定性与定量披露占比、测量过程与方法、披露载体等作出详细规定。同时会计专业人员应尽快出台全面、详细、规范的环境会计报告编制要求，并由政府组织对企业会计从业人员进行统一的环境会计培训，使企业能够在经营过程中将环境会计理论与实践相结合，从而提高环境会计信息披露质量。

5.2 完善碳交易市场信息披露制度

碳排放权交易制度作为实现“双碳”目标的重要政策，不仅在大气污染治理方面发挥着重要作用，而且对我国多领域环境治理产生了重要影响。政府有关部门可强制规定参与碳排放权交易的企业进行高质量的环境会计信息披露，环境会计信息披露全面覆盖参与碳交易的企业后便形成了从重污染行业到轻污染行业均重视环境会计的氛围，从而为全国普及环境会计信息披露打下坚实的基础。

5.3 加大政府监管力度

现阶段环境会计信息披露与财务情况信息披露不同，更多时候依靠企业自觉性而缺少政府强有力的监管机制使其规范化。今后政府相关部门应持续加大企业环保责任履行情况监管力度，不让企业心存侥幸心理，认为环境会计信息披露是可有可无的环节，从而隐瞒真实的污染物排放量与污染治理情况。政府通过强制执行力来对企业环境会计信息披露实行定期监控，不仅有利于企业提高环保意识，加快企业向绿色发展方向转型，实现高质量发展目标，而且有利于投资者全面掌握企业环保责任履行情况，防止投资者因企业违反环保规定而遭受经济利益损失，构建更为健康稳定的金融市场。

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