李视友，刘录敬

（青岛农业大学经济管理学院 山东，青岛 266109）

党的十九大报告指出，农业、农村、农民问题是关系国计民生的根本性问题，必须始终把解决好 “三农” 问题作为全党工作的重中之重，实施乡村振兴战略。党的十九大之后，中共中央、国务院密集出台了针对农村的一系列方针政策。2018年1月公布了中央一号文件《中共中央国务院关于实施乡村振兴战略的意见》，2018年9月印发了《乡村振兴战略规划（2018～2022年）》，2019年6月印发实施了《关于加强和改进乡村治理的指导意见》。2020年12月28日中央农村工作会议上，习近平总书记强调：
“脱贫攻坚取得胜利后，要全面推进乡村振兴。”

民族要复兴，乡村必振兴。实施乡村振兴，组织振兴与治理有效是两个重要抓手。农村财务管理是乡村治理的一个重要方面，提高农村财务管理水平有助于完善乡村治理体系，提高乡村治理能力，不断推动乡村治理体系和治理能力的现代化。我国当前大多地区的农村财务管理工作，一方面是缺位严重，另一方面越位现象却又非常普遍。由于利益的驱使，往往是该管的地方无人问津，不该管的地方却越俎代庖。正确认识农村财务管理中涉及的责任主体及其相互关系，是组织振兴与治理有效亟需解决的关键问题，有助于科学划分各责任主体在村级财务管理工作中的责任与权利，明确各自的职责范围，避免 “缺位” 与 “越位” 乱象的发生。

乡村治理是指在村民自治的基础上，通过政府、企业、事业单位等利益相关者对乡村事务进行组织和管理的过程。乡村治理是国家治理体系的重要组成部分，也是实现乡村振兴战略的基石，乡村治理主要包括农村基层的组织体系建设、村民自治管理体系建设、乡村社会保障体系建设、乡村法治德治体系建设和乡村产业发展体系建设。乡村治理体系的完善有助于维护农村社会的和谐稳定、提高农村公共服务水平、保护农村生态环境、推动乡村政治民主、促进城乡融合发展、推动农村基础设施建设、加快乡村产业振兴步伐、提高农民收入水平。可以说，乡村治理是国家治理的基石，没有乡村的有效治理，就没有乡村的全面振兴。

农村财务管理是指对农民集体所有的各项资产进行核算、计划、监督和控制的过程。农村财务管理的内容主要包括财务会计制度的建立和健全、财务工作流程的规范、财务公开制度的设立和完善、农村财务会计人员的培训和上岗、接受上级主管部门的审计和监督以及实施会计电算化管理等。

农村财务管理工作是乡村治理的重要内容，是推进乡村治理体系和治理能力现代化的核心工作，对保护广大农民利益、促进农村和谐稳定发展、落实乡村振兴战略等都具有重要意义。

2.1 农村财务管理相关责任主体的内容

农村财务管理的相关责任主体包括村级和镇级两个层面。其中，村级层面主要涉及村民委员会、全体村民（通过村民会议或村民代表大会行使权力）、村务监督委员会；
镇级层面即乡镇政府（或街道办事处），主要涉及会计代理服务中心、经管站及审计站[1]。

2.2 农村财务管理活动的实施主体

必须明确的是，村级集体财产（即农村集体 “三资” ，包括集体资产、集体资金和集体资源）的所有权、使用权、监督权、收益权和处置权均属于全体村民。村民委员会是村民自我管理、自我服务的基层群众组织，它不是基层政权的派出机构，不具有国家政府的性质。根据《宪法》所制定的《村民委员会组织法》的规定：为了保障农村村民实行自治，应当由村民群众依法办理自己的事情，发展农村基层民主。村民委员会是由全体村民会议选举产生，向村民会议负责并报告工作的农村自治组织。乡镇政府（或街道办事处）与村民委员会的关系并非上下级的行政隶属关系，在农村财务管理活动中，乡镇政府对村民委员会的工作应给予指导、监督、支持和帮助，而不是运用行政手段干预依法应属于村民自治范围内的事项[2]。

国务院印发的《关于加强和改进乡村治理的指导意见》也明确指出，村民委员会要履行基层群众性自治组织功能，增强村民自我管理、自我教育、自我服务能力。村务监督委员会要发挥在村务决策和公开、财产管理、工程项目建设、惠农政策措施落实等事项上的监督作用。

毋庸置疑，农村集体财产管理是属于村民自治范围内的事项，所以，农村财务管理工作的执行主体应当是村民委员会。即规范农村财务管理，建立健全农村财务内部控制，保护村级集体财产的安全与完整，村民委员会承担着直接责任。乡镇政府（或街道办事处）对农村财务管理工作的职责应当是指导与监督，即指导农村财务管理体制的改革与完善，监督农村财务管理体制的有效运行，以保障全体村民的合法权益[3]。

2.3 村级会计委托代理制的困境

当前我国农村普遍推行了村级会计委托代理制，即在坚持村级账务和集体资金的所有权、使用权、监督权、收益权和处置权 “五权不变” 的前提下，由乡(镇)会计代理服务中心代理农村集体会计账目、农村集体资金和会计档案，并提供会计信息。

推行村级会计委托代理制的动因是规范农村财务与会计工作、提高会计信息质量、强化农村会计监督，从而消除村级腐败，化解干群矛盾。事实上，村级会计委托代理制也的确是很好地解决了村级财务记账混乱、结账不及时、财务公开不透明等问题，提高了财务监督的有效性，缓和了农村干群关系。但在实践中，随着村级会计委托代理制在全国范围内的逐步推广，这种农村财务管理模式也日渐暴露出一些难以回避的问题。

首先，虽然实行村级会计委托代理制坚持 “五权不变” “代理自愿” 的原则，但在实践中要做到完全自愿可能很难推行。其次，在村级会计委托代理制下，农村集体会计账目和农村集体资金的管理和监督由村级转移到镇级，可以有效规避村级财务风险，但又会将此种风险转移到镇级。第三，乡镇经管站或审计站履行对村级财务审计监督的职责，一项审计活动必然涉及审计委托人、审计人和被审计人三方关系，在村级会计委托代理制下，这三方关系模糊不清，特别是审计人和被审计人均隶属于乡镇政府，就难免出现裁判员和运动员集于一身，自己审自己的尴尬境地。第四，村级会计委托代理制的实行弱化了村级集体财产的监督权，使村级相关责任主体对农村财务管理工作形成了一种错误认识——村干部的审批、村务监督委员会（或民主理财小组）的监督，都只是形式而已，最终的审核把关是镇级的相关责任主体，所以，村级组织履行的监督职责形同虚设，这样就把本属于村级的农村财务管理和监督事务均推给了镇级[4]。

不可否认的是，当前我国农村人口流动性大，农村基层组织涣散，农村民主意识淡薄，农村财务管理工作要实现完全自治尚不具备客观条件。所以，推行村级会计委托代理制还是一种可行的现实选择，事实也证明是一种行之有效的管理模式。但是，从长计议，村级会计委托代理制只是一种过渡性的制度安排，只能是当前的权宜之计，而并非长久之策。从长期看，实施乡村振兴战略，应当大力发扬农村民主，培养农村组织自治能力，让政府的归政府，农村的归农村。政府需要做好的是指导和监督工作，而不是去插手本属于农村自治范围内的村级财务管理工作。

在乡村治理背景下，乡镇政府应当充分发挥引导者和服务者的作用，大力推进乡村治理体系和治理能力现代化建设，培养村级组织的自治能力，而不是事必躬亲甚至是越俎代庖。乡镇政府在农村财务管理工作中所扮演的角色应当是指导者与监督者，即对村民委员会和村民主理财小组的工作给予指导、监督、支持和帮助。如果说村务监督委员会是农村财务管理活动中的内部监督者的话，那么，乡镇政府就是一个外部监督者。内部和外部监督在监督职责、内容、程序及独立性上存在差异。

乡镇政府在农村财务管理工作中的这种外部监督，主要侧重于监督检查党和国家有关方针、政策的贯彻执行情况，具体包括：指导、监督村集体经济组织建立健全内部控制；
会同上级有关部门对农村财务管理活动中发现的问题进行查处；
国家惠农资金、土地及拆迁补偿款等各项专项资金的发放及使用的监督检查；
精准扶贫工作的落实情况；
农村财务审计、村干部任期及离任经济责任审计、财经法纪审计、村民关注的热点问题的审计等。比如，指导、监督村委会的换届选举工作，组织对村干部、农村会计人员和村务监督委员会成员的培训，制定政策鼓励大中专毕业生到农村创业等，都应当属于乡镇政府职责内的事情。村民委员会和村务监督委员会应发挥在农村财务管理工作中的主体作用，并协助乡镇政府做好上述工作[5]。

4.1 全体村民与村民委员会的责任界定

全体村民与村民委员会（及村务直接管理者）的关系是一种委托代理关系，类似于公司的股东与公司管理层的关系。全体村民作为村级集体财产的所有者，是村级事务的委托者。村民委员会是接受全体村民的委托履行对村级集体财产的管理权，也就是说，农村集体财产不属于村民委员会而是属于全体村民所有，正如政府的公共财政资金不属于政府而属于全体公民一样。所以，村民委员会对农村集体财产行使的一切权利都必须征求全体村民的意见，而绝不能独断专行。

在当前村级会计委托代理制下，村委会的主要职责包括：（1）建立健全农村财务内部控制；
（2）对本单位发生的经济业务事项应当填制或取得合规的原始凭证；
（3）配备专人负责本村报账及土地承包合同管理等工作；
（4）及时向会计代理服务中心提供真实、完整的原始凭证和其他相关资料；
（5）会计代理服务中心退回的要求按照规定进行更正、补充的原始凭证，应当及时进行更正、补充。

正是由于全体村民与村民委员会这种委托代理关系的存在，使得作为委托方的全体村民有权利了解村级集体财产的经营管理情况，而作为受托方的村民委员会也有义务向全体村民报告其对村级集体财产管理职责的履行情况，报告的方式主要采用财务公开的形式，这就是全体村民与村民委员会的相互关系[6]。

4.2 村务监督委员会与全体村民的责任界定

村务监督委员会是由村民大会或村民代表大会选举产生的以群众代表为主组成的农村自治组织，类似于公司中的监事会，代表全体村民履行着对村级所有重大事务（包括农村集体财产）的监督职责，对全体村民负责并报告工作。

目前，我国大部分农村还没有建立起真正意义上的村务监督委员会，履行村务监督职责的一般是在政府指导下成立的农村民主理财小组。农村民主理财小组的职责范围往往只局限于村级财务领域，所以，要完善乡村治理，必须建立健全村务监督委员会制度。村务监督委员会在村级财务治理结构中具有举足轻重的作用，是规范农村财务管理、解决农村干群矛盾的关键。

可见，村务监督委员会与全体村民的关系实际上也是一种委托代理关系，即村务监督委员会是接受全体村民的委托，对村民委员会履行村级集体财产管理职责的情况进行监督检查。

4.3 村务监督委员会与村民委员会的责任界定

在乡村治理结构中，村务监督委员会履行着对村级重大事务的监督职责，其监督的主要对象当然就是村级重大事务的管理者——村民委员会。因此，村务监督委员会与村民委员会的关系就表现为监督与被监督的关系。村务监督委员会的这种监督权应当是全体村民所授予的，并应当通过书面的规章制度形成文件。

村务监督委员会的监督权应当至少包括下列内容：对涉及村级重大事务特别是重大财务开支进行严格审核把关；
对村级内部控制的制定与实施情况进行监督检查；
代表群众查阅审核有关财务账目、反映有关财务问题；
对监督检查中发现的问题提出处理建议；
定期或不定期向村民大会报告其职责履行情况；
向上一级部门反映有关财务管理中的问题。

可见，村务监督委员会是代表全体村民履行着对村民委员会的监督职责，其在乡村治理体系中的作用不可或缺。村务监督委员会成员能否依法履行其职责，关键取决于两点：第一，成员的代表性。即村务监督委员会成员是否公道正派，是否能够真正维护广大村民的利益；
并且成员是否有一定的议事能力，并具备必要的财会知识。第二，成员的资格性。即村务监督委员会成员是否具备任职资格。按照规定，村干部及其配偶、直系亲属显然是不应当担任成员的，而应当实行回避。因此，村务监督委员会成员要经村民会议或村民代表会议推选产生，村干部及其配偶、直系亲属不得担任村务监督委员会成员。目前，在我国许多农村，村务监督委员会的成员通常是由村干部直接委任的，这样，任人唯亲就不可避免，村务监督委员会成员的代表性和资格性均成问题。因此，村务监督委员会往往就成了摆设，其监督就会流于形式。

4.4 村民委员会内部成员相互之间的责任界定

如上所述，农村财务管理工作的执行主体应当是村民委员会，村民委员会作为农村自治组织，应当加强内部控制建设，科学划分内部成员的职权与责任，健全岗位责任制。

村民委员会的内部成员主要包括党支部书记、村委主任、会计人员（或报账员）及其他成员。目前由于村委会内部成员之间的职责、权限不明，给农村财务管理工作带来一系列的问题：首先，工作矛盾较突出，支部书记和村委主任往往为争夺 “第一把交椅” 而明争暗斗，都想当财务签字的 “一支笔” ，导致村级事务该管的不管，不该管的争着管。其次，收支程序不规范，许多农村主要负责人是自己审批自己经办，然后将一大把单据交给会计人员（或报账员）办理入账手续，财务监督形同虚设。第三，新任不管前任账，村干部换届后的工作移交制度不完备，村会计人员（或报账员）更换频繁，业务不熟练，导致了许多人为的 “历史遗留问题” ，迟迟难以解决。

2019年6月国务院颁布施行的《关于加强和改进乡村治理的指导意见》，为村级组织之间及村民委员会内部成员之间的职责界定提供了指导方针。首先，党要领导和管理农村事务。村党组织要全面领导村民委员会及村集体经济组织，村党支部书记应当通过法定程序担任村民委员会主任和村级集体经济组织、合作经济组织负责人，村 “两委” 班子成员应当交叉任职。其次，必须明确规定财务收支业务的办理程序。规范的财务收支程序一般应当包括申请→审批→经办→复核→支付→记账。发生财务事项时，经手人必须取得有效的原始凭证，注明用途并签字（盖章），交村务监督委员会集体审核。审核同意后，由村务监督委员会主任签字（盖章），报经村党支部、村民委员会负责人审批同意并签字（盖章），由会计人员审核记账。经村务监督委员会审核确定为不合理财务开支的事项，有关支出由责任人承担。财务流程完成后，要按照财务公开程序进行公开，接受群众监督。最后，要制定完备的换届工作移交制度，通过开展村干部离任审计，促进移交工作的顺利进行。

如上所述，在乡村治理背景下，乡镇政府（或街道办）在农村财务管理工作中所扮演的角色应当是指导者与监督者，即对村级组织的各项工作给予指导、监督、支持和帮助。农村财务管理体系中的镇级相关责任主体，主要涉及会计代理服务中心、经管站及审计站。

根据我国现行农业农村管理体制的规定，乡镇经管站是负责本乡镇区域内的农村财务、承包合同、土地流转、财务审计等项管理工作，其主要职责包括：指导村级财务管理工作；
接受合作经济组织委托记账；
负责合作经济组织的财务审计；
监督管理村集体资金；
监督管理农民负担；
监督管理农村土地承包合同等。

在村级会计委托代理制下，上述职责之间显然存在着冲突：接受委托代理记账和开展农村财务审计，是两项不相容的职责，如果由同一部门实施，就违背了内部控制中不相容职责要严格分离的基本原则。所以，大多数乡镇将接受委托代理记账职责又单独剥离出来，再成立一个会计代理服务中心。这样，经管站与会计代理服务中心之间，在业务上就形成一个审计与被审计的关系。由于审计者与被审计者同时隶属于乡镇政府，所以，这种审计的独立性是很难保证的，审计的客观性与公正性就难免遭受质疑[7]。

当然，也有一些乡镇将接受委托代理记账职责归于经管站，而将农村财务审计职责单独归于审计站。这样，审计站与经管站之间，在业务上也会存在一个审计与被审计的关系。但审计站的性质不明确，其地位的合法性存在疑虑。因为，按照2007年11月8日开始执行的《农村集体经济组织审计规定》（农业部令第6号）第三条的规定， “乡级农村经营管理部门负责农村集体经济组织的审计工作” 。也就是说，按照此规定，开展农村财务审计是经管站的职责。审计站是乡镇政府的一个内部审计组织，审计监督的对象是乡镇政府各职能部门，而不是农村财务领域。

综上所述，合理界定农村财务管理活动中相关责任主体的责权利关系，在实施乡村振兴战略中具有重要意义。在农村财务管理活动中，全体村民与村民委员会的关系应当是一种委托代理关系，类似于公司的股东与管理层的关系。村务监督委员会是接受全体村民的委托，对村民委员会履行村级集体财产管理职责的情况进行监督检查，类似于公司的监事会，全体村民与村务监督委员会的关系也是一种委托代理关系；
而村务监督委员会与村民委员会的关系则是一种监督与被监督的关系。乡镇政府在农村财务管理工作中所扮演的角色应当是指导者与外部监督者。在农村财务管理活动中，接受委托代理记账和开展农村财务审计两项不相容职责分离的情况下，经管站与会计代理服务中心之间，或者审计站与经管站之间，在业务上就存在审计与被审计的关系。

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