●赵 洋 杨金钢

会计是企业经济活动的集中反映，高质量会计信息是资源有效配置和合约有效运行的基础，而高质量审计是高质量会计信息的重要保障。近年来，随着国内经济高速发展，市场对高质量审计报告产生巨大需求，同时审计准则也在不断完善，所以我国会计师事务所发展数量及规模也越来越大。然而，看似一片蓝海，其中的中小型事务所却面临着竞争十分激烈等困境。从供给侧来看，中小所自身专业化个性化不强，执业水平有限，社会公信力不高；
从需求侧分析，部分审计业务的客户处于主动地位，往往与能满足其申请银行贷款、财政性资金以及企业并购、对外招投标等特殊目的的事务所合作。在此背景下，若事务所未能有效评估执业风险，只为谋求自身利益，罔顾职业道德，就会铤而走险，甚至不惜违法违规，出具虚假审计报告，严重扰乱行业秩序。

YF会计师事务所（以下简称YF事务所）成立于2004年3月，截至2016年12月，YF事务所有工作人员12人，其中注册会计师6人，助理人员6人。该所曾因执业质量等问题，先后在2006年、2007年和2010年受到某省财政厅的行政处罚。2016年，某省财政厅在对YF事务所例行检查时，收到反映其“不按规定程序出具审计报告等问题”的举报。在收到举报信后，该省财政厅高度重视，精心组织，对举报事项进行了全面核查。经查该所在注协防伪报备系统数据，其2015年1月至2016年8月，累计出具各类报告2381份，90%以上是审计报告，平均每个工作日出具6份报告，其业务遍及全省16个市，且部分业务所在地为北京、上海、南京和河北等地，该所“突出”业务开拓能力引起了检查组的怀疑，YF事务所仅12人，承接的业务严重超出其执业能力。为完成大量的审计业务，YF事务所究竟采用何种方式？若全部由所里注册会计师出具，大概率存在审计程序缺失、审计证据不充分的执业问题。若不是全由所里注册会计师完成，是否涉及第三方中介机构参与，这是一条新的“产业链”吗？通过系统比对、走访询问等方式调查发现，YF事务所无视执业底线、践踏职业道德，超出胜任能力执业，违法违规行为极其严重。

一是出具大量虚假审计报告。YF事务所给33个客户出具的50份审计报告中，有39份审计报告与企业账面数据差距较大，占比达78%。

二是大量审计报告无工作底稿。YF事务所共提供467份纸质工作底稿（审计程序和审计证据严重缺失）和336份电子版工作底稿，其余1578份审计底稿均未提供，占比达66%。

三是隐瞒业务收入。YF事务所大部分审计业务采取现金方式收取审计费用且不开发票，绝大部分收入在体外循环。2015年账面收入仅23.87万元，涉及62个审计客户。

四是与中介机构等合作出具不实审计报告。YF事务所与A事务所及个别地市的代理记账机构进行合作，费用按五五分成。审计时YF事务所不到企业现场，仅根据电子版财务报表出具审计报告，且出具的审计报告财务数字均是经过调整的，与企业财务账面数字相差较大。

五是出具虚假注册会计师社保材料，多数注册会计师挂名。经核查后认定，该所的6名注册会计师中，有4名属于挂名执业。

依法行政是财会监督的生命线。为做好处理处罚工作，某省财政厅慎之又慎。一是严格处罚程序，降低行政执法风险。检查中严格按程序执行，规范检查程序，在现场检查、询问相关人员以及对33个审计客户和第三方单位实地调查取证环节，均有两名以上财政人员参与，并向对方出示行政执法证，实行亮证执法。二是开展综合审理，正确行使行政处罚权。检查组就违法事实和处理处罚尺度、违法违规问题的定性以及法律条款的适用，征求财政厅税政条法处、会计处、省注协和财政厅法律顾问的意见。三是向财政部监督评价局请示，进行专题报告。财政部监督评价局给予了大力支持和工作指导。通过综合各方反馈意见，并参考其他省类似案例，妥善地作出了行政处罚结果。

根据《注册会计师法》有关规定，作出依法撤销YF事务所的重大处罚决定，给予挂名主任会计师暂停执业一年、挂名合伙人警告的处罚，另外将挂名执业的4名注册会计师移交省注协予以注销注册。

（一）编织数据天网，实现信息透视

充分依托现有各类财政信息化平台，摘取关键有用信息，由点入面层层切入，查深查实。一是利用省注协防伪报备信息系统。YF事务所向检查组提供的发文簿反映仅出具报告200份，调取的省注协防伪报备信息数据却显示其出具了2381份报告。经多次督促提醒，YF事务所仍负隅顽抗，只承认出具966份报告，但与实际发文数量仍有较大差距。同时，发现其审计报告文号管理非常混乱，同一个报告文号多次重复使用，2381份审计报告中有1188份报告的文号为重号，占比近50%。二是利用涉企信息系统。委托YF事务所出具审计报告的企业多数抱有特殊目的，为了有的放矢，锁定目标，检查组将YF事务所的客户与涉企信息系统中申报项目资金的企业进行比对，梳理出重合的企业名单，再从中重点选取走访核查的企业，大大提高了工作成效，减少了走访阻力。

（二）发现蛛丝马迹，坚持一查到底

2016年7—8月，按照财政部要求，某省财政厅对某证券分所进行执业质量检查时，发现该证券分所审计的一个新三板上市公司客户同时也是YF事务所的客户。该新三板上市公司年报审计让执业质量较高的证券所出，专项审计报告则交给口碑较差、规模较小的YF事务所，这似乎不合常理，检查组敏锐察觉，以此为突破口开展了延伸检查。检查时特意抽取了该份审计报告，发现该公司未向YF事务所支付审计费用，而是将审计费用支付给某市A事务所，并且审计报告数字不实。经进一步调查，揭开了YF事务所与另一家A事务所及部分代理记账机构合作出具虚假审计报告背后的神秘面纱。

（三）多方调查取证，形成完整证据链

检查组先后组成9个调查小队，抽调9名检查人员，聘请18名中介机构人员，前往3个市，对33个客户进行调查核实，开展多方核查。一是从会计师事务所本身着手，多次以书面形式要求YF事务所提供资料，注明所需资料以及时限，要求签字确认，防止推诿扯皮。二是从省注协着手，从省注协调取YF事务所年检资料和防伪报备系统信息，和事务所提供的资料仔细比对。三是从审计客户着手，检查组赴3市，走访审计客户33户。查看企业原始会计凭证，包括相关年度财务资料，盖章的财务报表、账簿、科目余额表等，通过对企业负责人、财务负责人等知情人员分别进行询问，形成32份详实的书面询问笔录。四是从与YF事务所合作的中介机构着手，调查了解了YF事务所出具虚假报告，破坏行业风气的恶劣行为。原来YF事务所仅根据客户提供的财务报表就出具审计报告、肆意调整审计报告财务报表数据以满足特定目的，帮助客户进行不公平的市场竞争，失去中介机构独立客观的立场。五是从社保部门着手，赴某市社保局调取YF事务所社保缴纳情况，与YF事务所向省注协提供的年检资料进行比对，发现YF事务所伪造注册会计师社保缴纳资料，以此确认了4名注册会计师未在所里缴纳社保，实为挂名执业。六是从该4名注册会计师着手，在事务所承认相关违规事实，并获取注册会计师实际社保缴纳单位后，对注册会计师分别进行谈话，询问其是否专职执业，起初部分注册会计师抱着侥幸心理，坚持自己专职持业，当工作人员告知YF事务所大量违法违规事实、可能会带来的严重后果后，4名注册会计师终于承认了其挂名执业的事实，并在询问笔录中交代了其实际工作和社保缴纳单位、未在YF事务所从事审计业务、每年收取5000—20000元挂靠费用等实际情况。通过多方调查取证，基本确认了YF事务所的违法违规事实，形成了完整的证据链，为后续处理处罚打下坚实基础。

（一）要高度重视存在问题的危害性

1、扰乱市场经济秩序。根据调查了解，企业委托YF事务所出具审计报告主要是用于申报各类荣誉性称号、申请银行贷款、项目资金以及企业并购、对外招投标等。一些企业为满足要求，委托YF事务所出具与企业真实情况差异较大的不实审计报告，对那些依法合规经营的企业来说极为不公平，如任由其发展，将严重扰乱市场经济秩序，破坏市场环境，也会给国家和银行等带来损失。

2、破坏注册会计师行业发展环境。YF事务所的违法违规行为，严重破坏了注册会计师行业诚信经营的发展环境，在业内和社会上都造成了极坏影响，对行业主管部门和行业协会的公信力也是严峻的挑战。

3、影响有关政策实施和效果。部分奖补资金在申报或验收时，设定了相关的财务指标，一些资质条件不足的企业，为获得资金就与会计师事务所合谋，委托其出具不实审计报告，以骗取项目资金。主管部门只能依据会计师事务所出具的审计报告进行审核，由此为少数会计师事务所带来“商机”，这些会计师事务所违法违规出具不实审计报告，成为这些不良企业虚报冒领、骗取项目资金的帮凶。

（二）要深刻剖析问题存在的根源

1、市场诚信环境还不够完善。由于社会诚信体系建设尚在逐步健全，弄虚作假的行为还不能及时得到应有惩戒，导致部分单位和个人为经济利益铤而走险，也致使老实本分、踏实做事的企业和个人吃苦受损。

2、注册会计师行业发展秩序不规范。注册会计师行业总体上呈现中小所居多、机构规模较小、层次不高、注册会计师人数较少等特征。众多中小会计师事务所在同一层次和领域内竞争，频繁压低价格抢夺市场，提供的服务和产品缺少差别化，恶性竞争使中小会计师事务所出现大量的短期行为，无暇顾及长期的发展，执业质量也无从谈起。

3、少数会计师事务所及注册会计师自身职业道德低下。少数会计师事务所尤其是极少数注册会计师法制观念不强，缺乏职业道德，受利益驱动，对客户的不正当要求一味迁就，甚至仅凭客户提供的报表就出具审计报告，实质上就是出卖公章，对行业的长期发展产生严重的负面影响。

（三）要进一步强化对注册会计师行业的联合监管

1、会计师事务所应强化内部管理，提高执业质量。要强化内部管理，杜绝注册会计师挂名执业，加大职业道德培训；
牢固树立风险意识、责任意识，牢牢把握执业质量这条生命线，严格执行注册会计师法和执业准则，切实提高执业质量。

2、财政部门应履行法定会计监督职责，加大监督力度。切实履行相关法律赋予财政部门的会计监督职责，要加强日常监管，明确日常监管工作的内容和方式，加大数据收集和分析，建立以日常监管为主，年度专项检查为辅的监管机制；
落实“双随机、一公开”监管要求，联合注册会计师协会开展联合监管；
持续开展注册会计师“清挂名”“超业务能力承接业务”“网络售卖报告”“有照无证”等专项整治，以整饬行业秩序，提高行业执业质量。

3、行业协会要提升自律水平，优化执业环境。引导事务所强化自律管理，对存在违反行业自律规定的，严格予以自律惩戒，开展针对性培训，及时完善执业准则，发布相关问题解答，为审计工作提供更多指导。

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